[2027 세무사1차시험 준비 – 재무회계 – 제2장 재무보고를 위한 개념체계 – Ⅶ 재무제표 요소의 측정]

측정은 재무제표 요소를 화폐단위로 수량화하는 과정입니다. 측정기준은 측정할 항목에서 식별한 속성이며, 이를 적용하면 자산·부채와 관련 수익·비용의 측정치가 나옵니다. 현행 개념체계는 역사적 원가와 현행가치를 구분하고, 현행가치에는 공정가치, 자산의 사용가치·부채의 이행가치, 현행원가를 포함합니다. 현행가치와 현행원가는 같은 말이 아닙니다. 후자는 전자의 한 종류입니다.

지문을 읽을 때에는 먼저 어느 자산·부채인지, 취득시점인지 측정일인지, 취득하는 가격인지 매도·이전하는 가격인지, 시장참여자 가정인지 기업특유 가정인지 표시합니다. 그 다음 거래원가를 가산·차감·제외할 위치를 결정합니다. 숫자를 모두 더하거나 가장 큰 가격을 고르는 방법으로는 측정기준을 구별할 수 없습니다.

자산의 최초 역사적 원가는 취득하거나 창출하기 위해 지급한 대가와 그 거래원가를 포함합니다. 부채가 발생하거나 인수될 때의 최초 역사적 원가는 수취한 대가에서 거래원가를 차감한 금액입니다. 자산에는 취득을 위해 소비한 자원의 원가가 누적되고, 부채에는 거래원가를 차감한 수취대가가 출발점이 된다는 방향을 구별해야 합니다. 모든 금융상품에 거래원가를 같은 방식으로 처리한다는 뜻은 아니며 개별 기준서의 분류와 측정 규정이 우선합니다.

역사적 원가는 과거 취득일의 금액을 장기간 그대로 두라는 뜻이 아닙니다. 자산의 소비는 감가상각·상각으로, 회수되지 못하는 부분은 손상으로 반영하며 금융요소의 이자 발생도 반영될 수 있습니다. 부채도 의무의 이행·이자 발생·손실부담에 따른 변동 등을 반영합니다. 따라서 역사적 원가도 장부금액이 바뀔 수 있지만 시장가격 변동을 이유로 매번 자동 재측정하는 현행가치와는 다릅니다.

공정가치는 측정일에 시장참여자 사이의 정상거래에서 자산을 매도할 때 받거나 부채를 이전할 때 지급하게 될 가격입니다. 기업만의 독자적인 사용계획이 아니라 접근 가능한 시장의 참여자가 가격을 정할 때 사용할 가정을 반영합니다. 자산의 취득가격이 아닌 매도가격, 부채의 발생 대가가 아닌 이전가격이라는 점에서 유출가치입니다. 매각을 계획하지 않는다는 사실만으로 공정가치의 정의가 바뀌지는 않습니다.

공정가치 자체에는 취득 거래원가나 처분·이전 때 발생할 거래원가를 포함하지 않습니다. 지문이 매각대금에서 처분 거래원가를 차감한 순수취액을 제시했다면, 그 순수취액은 공정가치 자체가 아닙니다. 다른 차이가 없다는 조건 아래 차감했던 처분 거래원가를 다시 더해야 공정가치인 매도가격을 복원할 수 있습니다. 실제2023년 기출의 계산상 핵심 함정입니다.

자산의 현행원가는 측정일 현재 동등한 자산을 취득하는 데 지급할 대가와 그날 발생할 거래원가를 포함한 원가입니다. 부채의 현행원가는 측정일 현재 동등한 부채에 대해 수취할 수 있는 대가에서 그날의 거래원가를 차감한 금액입니다. 역사적 원가와 마찬가지로 유입가치이지만 가격의 기준시점이 과거 취득일이 아니라 측정일이라는 차이가 있습니다.

본문 시범의 토지를 지금 취득할 대가가140이고 그날 필요한 취득 거래원가가5라면 현행원가는145입니다. 과거 실제 거래원가10을 현재 가격140에 더하는 것이 아닙니다. 기존 자산의 상태와 연령이 다르면 새 자산 가격을 그대로 사용하는 대신 동등성을 고려하여 조정해야 할 수 있습니다. 이 강의는 현재 보유 토지와 동등한 토지의 대가라고 제시하여 그 조정은 필요하지 않습니다.

사용가치는 기업이 자산의 사용과 궁극적인 처분에서 얻을 것으로 기대하는 현금흐름이나 그 밖의 경제적효익의 현재가치입니다. 이행가치는 기업이 부채를 이행하기 위해 이전해야 할 현금이나 그 밖의 경제적자원의 현재가치입니다. 두 금액은 시장참여자보다 보고기업 특유의 가정을 반영합니다. 부채를 다른 시장참여자에게 이전하는 가격과 기업이 스스로 의무를 이행할 때 드는 자원의 가치를 구분합니다.

사용가치·이행가치는 미래현금흐름에 기초하므로 과거의 자산 취득 또는 부채 인수 거래원가를 포함하지 않습니다. 그러나 미래에 자산을 궁극적으로 처분하거나 부채를 이행할 때 발생할 것으로 기대하는 거래원가의 현재가치는 포함합니다. 거래원가라는 이름만 보고 모두 포함하거나 모두 제외하는 것이 아니라 발생시점과 어떤 행위의 원가인지를 확인해야 합니다.

비교용 측정치130·125·145를 각각 별도의 토지 계정에 넣지 않습니다. 지문에서 선택한 원가모형과 실제 거래를 따라 기록하고, 공정가치나 현행원가는 판정용 보조표에서 계산합니다. 아래 계정지도에서는 현금·토지·비품이 자산, 감가상각누계액이 자산차감 계정, 자본금이 자본, 감가상각비가 비용임을 먼저 확인합니다. 감가상각누계액은 대변잔액이지만 부채가 아니며 비품 자산에서 차감하는 항목입니다.

본문 시범은 기초 현금200·자본금200인 기업이 사용 목적 토지를120에 취득하고 직접 관련 취득 거래원가10을 현금 지급한 자료입니다. 현재 동등한 토지 취득대가140·취득 거래원가5, 가정된 매각순수취액121·처분 거래원가4는 비교를 위한 추가 자료입니다. 원가모형을 적용하며 감가상각 대상이 아닌 일반적인 토지이고 손상·세금·그 밖의 거래는 없습니다. 실제 매각도 하지 않았습니다.